Общепризнанно, что бухгалтерский учет
на предприятии должен осуществляться по определенным правилам. Проблема
заключается в установлении такой совокупности правил, реализация которых
обеспечила бы максимальный эффект от ведения учета. При этом под эффектом в
данном случае понимается своевременное формирование финансовой и управленческой
информации, ее достоверность и полезность для широкого круга заинтересованных
пользователей.
С переходом к рыночным отношениям изменились подходы к постановке
бухгалтерского учета в организациях. От жесткой регламентации учетного
процесса со стороны государства в прошлом в настоящее время перешли к
разумному сочетанию государственного регулирования и самостоятельности
организаций в постановке бухгалтерского учета. Сущность новых подходов к
постановке бухгалтерского учета заключается в основном в том, что на основе
установленных государством общих правил бухгалтерского учета организации самостоятельно
разрабатывают учетную политику для решения поставленных перед учетом задач.
Следует отметить, что значение учетной политики недооценивается
многими организациями, в которых к разработке учетной политики относятся
формально, не изучают последствия применения тех или иных ее элементов.
Между тем выбранная организацией учетная политика оказывает
существенное влияние на величину показателей себестоимости продукции, прибыли,
налогов на прибыль, добавленную стоимость и имущество, показателей финансового
состояния организации. Следовательно, учетная политика организации является
важным средством формирования величины основных показателей деятельности
организации, налогового планирования, ценовой политики. Без ознакомления с
учетной политикой нельзя осуществлять сравнительный анализ показателей
деятельности организации за различные периоды и тем более сравнительный анализ
различных организаций. Исходя из вышесказанного, я считаю тему данной курсовой
работы важной и актуальной для настоящего момента.
Предприятия часто
подвергаются проверкам вышестоящих организаций, налоговых органов, аудиторских
фирм. При этом можно сказать, что одним из основных документов, подвергающихся
первоочередной проверке,
является принятая учетная политика предприятия. Поэтому в первой части курсовой
работы раскрывается (ее целью является):
· понятие и сущность
учетной политики
· нормативная база и
порядок оформления учетной политики предприятия
Учетная политика предприятия как
совокупность правил реализации метода бухгалтерского учета должна обеспечивать
максимальный эффект от ведения учета, т.е. благодаря ей должно достигаться
своевременное формирование финансовой и управленческой информации, ее
достоверность, объективность, доступность и полезность для управленческих
решений и широкого круга пользователей. Т.к. эффективность решения управленческих
проблем предприятия зависит от решения указанной функции бухгалтерского учета,
то целью второго раздела данной работы является: показать основные аспекты
учетной политики: методологический, организационный и технический.
Поскольку с 1 января 2002 года вступил
в действие Налоговый Кодекс РФ и теперь бухгалтера должны формировать учетную
политику и для целей налогообложения, то в методологических аспектах учетной
политики рассматривается как учетная политика для целей бухгалтерского учета,
так и учетная политика для целей налогообложения.
На больших предприятиях выделяют
специальный отдел, который занимается учетной политикой для целей
налогообложения, но в небольших организациях такой возможности нет, поэтому,
чтобы облегчить работу бухгалтера, здесь рассмотрены возможности совмещения
учетной политики для целей налогообложения и целей бухгалтерского учета.
В приложениях в качестве наглядного примера приведены приказы об
учетной политике предприятия, там же приведены примеры по некоторым ситуациям,
которые могут возникнуть на предприятии, и показан способ их разрешения в
соответствии с его учетной политикой.
1. Сущность и нормативная база
формирования учетной политики экономического субъекта
1.1. Понятие
«учетная политика»
Термин "учетная политика
предприятия" вошел в употребление в конце 80-х годов в качестве
вольного перевода на русский язык английского словосочетания "accounting policies", употребляемого в стандартах,
издаваемых Комитетом по международным стандартам бухгалтерского учета.
Впервые термин «учетная
политика» упоминался в Положении о бухгалтерском учете и отчетности в РФ, в
редакции приказа Минфина РФ от 20 марта 1992 г. №10, а широкое распространение
на практике получил после введения в действие первого стандарта по бухгалтерскому
учету "Учетная политика предприятия" ПБУ 1/94 (28.07.94 № 100).
В соответствии с
международными стандартами финансовой отчетности и программой реформирования
бухгалтерского учета, утвержденной Постановлением Правительства Российской
Федерации от 6 марта 1998 г. № 283, приказом Минфина РФ от 09.12.98 № 60н
утверждено новое положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика
организации" ПБУ 1/98, которое вступило в действие с 1 января 1999 года.
Новое Положение
устанавливает основы формирования (выбора и обоснования) и раскрытия (придания
гласности) учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по
законодательству Российской Федерации (кроме кредитных организаций). [12]
Очевидно, что разработка и реализация
учетной политики связаны с практическим осуществлением бухгалтерского учета на
предприятии, или с его методом. Поэтому для определения понятия "учетная
политика" нужно отталкиваться от традиционных для нашей страны взглядов на
метод учета, под которым принято понимать взаимосвязанное отражение, обобщение
и соизмерение в денежном выражении фактов хозяйственной деятельности. Метод
бухгалтерского учета заключается в совокупности следующих приемов: первичное
наблюдение (документация и инвентаризация), стоимостное измерение (оценка и
калькуляция), текущая группировка (счета и двойная запись), итоговое обобщение
(баланс и отчетность).
Таким образом, учетная политика
предприятия представляет собой совокупность принципов и правил (вариантов)
организации и технологии реализации способов (метода) бухгалтерского учета на
предприятии с целью формирования максимально оперативной, полной, объективной и
достоверной финансовой и управленческой информации предприятия.
Взаимосвязь метода бухгалтерского
учета и учетной политики предприятия наглядно отражена на рисунке, приведенном
ниже. [10]
МЕТОД БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
(взаимосвязь отражение, обобщение и
соизмерение в денежном выражении
фактов хозяйственной деятельности
предприятия)
ПРИЕМЫ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА
Первичное наблюдение
Стоимостное измерение
Текущая группировка
Итоговое обобщение
документация
инвентаризация
оценка
калькуляция
счета
двойная запись
баланс
отчетность
УЧЕТНАЯ ПОЛИТИКА
ПРЕДПРИЯТИЯ
как реализация метода
бухгалтерского учета
ПОРЯДОК ОСУЩЕСТВЛЕНИЯ
Первичного наблюдения
Стоимостного измерения
Текущей группировки
Итогового обобщения
Реквизиты и формы первичных
документов, документо-оборот
и т.д.
Периодичность и масштабы
инвентари-
зации, порядок ее
проведения
Конкретные способы оценки имущества и
обяза-тельств
Конкретные способы калькуляции себестои-мости
продукции и т.д.
План счетов
Схемы отражения в учете отдельных фактов
хозяйств.
деятель-ности
Состав статей баланса, конкретные способы
оценки имущества и обязательств
Реквизиты и формы отчетов, состав статей
и т.д.
Учетная политика - это совокупность способов ведения
бухгалтерского учета, избранных предприятием в качестве соответствующих
условиям хозяйствования, т.е. порядок осуществления первичного наблюдения,
стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов
хозяйственной деятельности предприятия, или реализация метода бухгалтерского
учета.
Учетная политика,
являющаяся реализацией одного и того же метода бухгалтерского учета на разных
предприятиях, будет различной. Возможность выбора конкретных способов оценки,
калькуляции, порядка отражения хозяйственных операций и т. д. представляет
собой степень свободы предприятия в формировании учетной политики.
Главная задача учетной
политики -
максимально объективно отразить деятельность предприятия, сформировать полную и
достоверную информацию о ней в целях эффективного управления работой
предприятия. [11]
1.2.
Нормативная
база
Начиная с
1995 года организации формируют свою учетную политику в целях обеспечения
методического, технического и организационного единства учетного процесса в
течение отчетного периода.
Постановлением Правительства РФ от 6 марта 1998
года № 283 утверждена Программа реформирования бухгалтерского учета в
соответствии с международными стандартами финансовой отчетности.
Основные задачи реформы, согласно Постановлению,
заключаются в следующем:
сформировать
систему стандартов учета и отчетности, обеспечивающих полезной информацией
пользователей, в первую очередь инвесторов;
обеспечить увязку реформы бухгалтерского учета в России с основными
тенденциями гармонизации стандартов на международном уровне.
При создании нормативной системы регулирования
бухгалтерского учета в РФ предполагается «...взвешенное использование
международных стандартов в национальном регулировании».
Во исполнении Программы были приняты новые Положения
по бухгалтерскому учету, внесшие существенные изменения и дополнения в
содержание учетной политики.
Вопросы учетной политики организации прописаны в
документах всех четырех уровней нормативной системы регулирования
бухгалтерского учета. [16]
В соответствии с п.3 ст.5 Закона «О бухгалтерском
учете» организации самостоятельно формируют учетную политику, руководствуясь
законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете и нормативными
актами органов, регулирующих организацию бухгалтерского учета. [1]
Нормативной базой учетной политики организаций
являются следующие документы:
Положение по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности
в Российской Федерации, утвержденное приказом Минфина РФ от 29 июля 1998
г. № 34н;
ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов»,
утвержденное приказом Минфина России от 9 июня 2001 г. №44н;
ПБУ 6/01«Учет основных средств», утвержденное приказом
Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н;
ПБУ
9/99«Доходы организации», утвержденное Приказом Минфина РФ от 6 мая 1999
г. № 32н;
ПБУ
10/99«Расходы организации», утвержденное приказом Минфина РФ от 6 мая
1999 г. № ЗЗн;
ПБУ
14/2000«Учет нематериальных активов», утвержденное приказом Минфина РФ от
16 октября 2000 г. №91н;
ПБУ
15/2001«Учет займов и кредитов и затрат на их обслуживание», утвержденное
Приказом Минфина России от 2 августа 2001 г. № 60н.
ПБУ
19/02 «учет финансовых вложений», утвержденное приказом Минфина РФ от 10
января 2002 г. № 126н
Помимо вышеперечисленных, нормативными документами в которых также
рассматриваются вопросы учетной политики и которыми следует руководствоваться
при ее выборе, являются:
Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров
(контрактов) на капитальное строительство». ПБУ 2/94, утвержденное
приказом Минфина РФ от 20 декабря 1994г. № 167;
План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной
деятельности организаций, а также Инструкция по его применению,
утвержденные приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 91н;
Указания
об объеме форм бухгалтерской отчетности и Указами о порядке составления
бухгалтерской отчетности, утвержденные приказом Минфина РФ от 13 января 2000
г. № 4н;
Методические
рекомендации о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности,
утвержденные приказом Минфина РФ от 28 июня 2000 г. № 60н. С 1 января 2001
года в документах налогового законодательства появилась запись о
необходимости формирования учетной политики для целей налогообложения.
В Главе 21 «Налог на добавленную стоимость» в п.
12 статьи 167 НК РФ подчеркивается, что для целей налогообложения организации
следует применять учетную политику и утверждать ее соответствующим
распорядительным документом руководителя организации.
При этом учетная политика для целей
налогообложения должна отвечать следующим требованиям:
применяется
с 1 января года, следующего за годом утверждения, соответствующим
распорядительным документом руководителя организации;
учетная
политика для целей налогообложения, принятая вновь созданной организацией,
утверждается не позднее окончания первого налогового периода и считается
применяемой со дня создания организации;
является
обязательной для всех обособленных подразделений организации.
С 1 января 2002 года главой 25 НК РФ было введено понятие
налогового учета.
Согласно статье 313 НК РФ налоговый учет -
система обобщения информации для определения налоговой базы по налогу на
прибыль на основе данных первичных документов сгруппированных в соответствии с
порядком, предусмотренным кодексом.
В соответствии со ст. 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют
налоговую базу по итогам каждого отчетного (налогового) периода на основе
данных налогового учета, если Налоговым кодексом предусмотрен порядок
группировки и учета объектов и хозяйственных операций для целей налогообложения,
отличный от порядка группировки и отражения в бухгалтерском учете
установленного правилами бухгалтерского учета.
Исходя из приведенной нормы Налогового кодекса для расчета
налоговой базы, используются прежде всего данные бухгалтерского учета.
При расхождении правил бухгалтерского учета и требований
главы 25 НК РФ составляются дополнительные расчеты. Однако,
учитывая значительные расхождения порядка группировки и учета хозяйственных
операций в бухгалтерском и налоговом учете, организация может принять решение
построить налоговый учет параллельно с бухгалтерским учетом
При выборе учетной политики организации необходимо предусмотреть
возможность максимального совмещения бухгалтерского и налогового учета. [16]
1.3. Общие положения
Состав и назначение учетной политики, структура и
содержание различных разделов определены ПБУ 1/98«Учетная политика
организации», утвержденным приказом Минфина РФ от 9 декабря 1998 г. № 60н
(зарегистрировано Минюстом России 31 декабря 1998 г. за № 1673).
ПБУ 1/98 содержит следующие разделы:
Общие положения.
Формирование учетной
политики.
Раскрытие учетной
политики.
Изменения учетной
политики.
В пункте 2 ПБУ 1/98 дано определение учетной
политики: «под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность
способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного
измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной
деятельности».
К способам ведения бухгалтерского учета
относится; методы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения
стоимости активов, способы применения счетов бухгалтерского учета, системы
учетных регистров, обработки информации и иные соответствующие способы, методы
и приемы. [3]
Более подробно разделы учетной политики
рассматриваются в Положении по ведению бухгалтерского учета и отчетности в
Российской Федерации, утвержденном приказом Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34н.
Документы нормативной системы регулирования
бухгалтерского учета в РФ (и Положение, и ПБУ 1/98) устанавливают основу формирования
и раскрытия учетной политики организаций, являющихся юридическими лицами по
законодательству Российской Федерации.
В части формирования учетной политики действие этих документов
распространяется на все организации, независимо от организационно-правовых
форм.
В части раскрытия учетной политики позиции ПБУ
1/98 распространяются на организации, публикующие свою бухгалтерскую
отчетность полностью или частично, согласно законодательству РФ (приказ
Минфина РФ от 28.11.96 г. № 101«0 порядке публикации бухгалтерской отчетности
открытыми акционерными обществами») либо по собственной инициативе.
При формировании учетной политики организаций, в состав которых входят
структурные подразделения и филиалы, необходимо помнить об основном требовании
ПБУ 1/98 — учетная политика должна быть единой для головной организации и для
филиалов и структурных подразделений.
Имеется ряд особенностей применения учетной политики
организациями, обязанными составлять сводную бухгалтерскую отчетность. Порядок
представления и составления сводной бухгалтерской отчетности изложен в приказе
Минфина РФ от 30.12.1996 г. № 112 «Методические рекомендации по составлению и
представлению сводной бухгалтерской отчетности».
В 1999 году приказом Минфина РФ от 12 мая 1999
года № Збн были внесены изменения и дополнения в методические рекомендации:
Первая
группаизменений связана с принятием новых документов системы
регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации.
Изменения
второй группы освободили от составления сводной бухгалтерской отчетности
организации, если сводная бухгалтерская отчетность этих организаций
составлена на основе Международных стандартов финансовой отчетности
(МСФО), разработанных Комитетом по международным стандартам финансовой
отчетности, и если обеспечивается достоверность сводной бухгалтерской
отчетности, составленной на основе МСФО.
Бухгалтерская отчетность головной организации и
дочерних обществ объединяется в сводную бухгалтерскую отчетность путем
построчного суммирования соответствующих Данных по установленным правилам. При
составлении сводной бухгалтерской отчетности используется единая учетная
политика в отношении аналогичных статей имущества и обязательств, доходов и
расходов бухгалтерской отчетности головных организаций и дочерних обществ. Если
при составлении бухгалтерской отчетности каким-либо дочерним обществом
использована учетная политика, отличная от используемой для составления
сводной бухгалтерской отчетности, то до объединения отчетность дочернего
общества приводится в соответствие с учетной политикой, используемой для
составления сводной бухгалтерской отчетности. [16]
Приказом Минфина от 4 декабря 2002г. № 122н
(введен в действие с 1 января 2003г.) внесены поправки в формы бухгалтерской
отчетности организаций:
Исключены
ссылки на старый План счетов
Вместо
кодов ОКДП вид деятельности теперь нужно указывать в соответствии с
требованиями нового классификатора – ОКВЭД, который вступил в силу с 1
января 2003 г. (получить новые коды можно в отделениях ГосКомСтата)
Малым
предприятиям, работающим по УСН предписано сдавать баланс и Отчет о
прибылях и убытках; однако ФЗ №191 от 31 декабря 2002 г. были внесены
поправки и в главу 26.2 НК РФ, и в ФЗ №129 от 21 ноября 1996 г. Согласно
этим поправкам работающие по УСН малые предприятия освобождены от
обязанности ведения бухгалтерского учета, кроме ОС и НМА. [22]
1.4. Факторы, влияющие на учетную политику экономического
субъекта
Учетная политика предприятия формируется на основе
совокупности основополагающих принципов и правил, выбор для использования
которых требует системного подхода с целью максимальной оптимизации. Поэтому
следует при выборе учетной политики нужно иметь в виду, что на нее влияют:
1.
Организационно-правовая
форма организации (акционерное общество, государственное и муниципальное
унитарное предприятие, общество с ограниченной ответственностью,
производственный кооператив и т.д.);
2.
Отраслевая
принадлежность и вид деятельности (промышленность, сельское хозяйство,
торговля, строительство, посредническая деятельность и т.д.); [15]
·
коммерческой
(организация снабжения и сбыта, системы и формы расчетов, взаимоотношения с
покупателями),
·
финансовой (взаимоотношения
с банками и другими финансовыми институтами, налоговой системой),
·
управленческой
(структура, независимость от собственников, отчетность перед ними, уровень
технического обеспечения, в том числе компьютерной техникой)
4.
Масштабы
деятельности организации (объем производства и реализации продукции,
численность работающих, стоимость имущества организации и т.д.);
5.
Управленческая
структура организации и структура бухгалтерии;
6.
Финансовая
стратегия организации
Например, стремление организации к уменьшению налога на прибыль и
налога на имущество будет способствовать выбору таких вариантов учета, которые
позволят увеличить себестоимость, - применение ускоренных методов амортизации
основных средств, метода ЛИФО при оценке израсходованных производственных
запасов. Если для организации, наоборот, важно иметь в отчетности высокие
показатели прибыли и рентабельности, то она должна выбирать варианты учета и
оценки объектов учета, позволяющие уменьшить текущие затраты на производство
продукции и ее реализацию, - понижающие коэффициенты амортизации, метод ФИФО
при оценке израсходованных производственных запасов и т.п.;
7.
Текущие и
долгосрочные цели предпринимательства (привлечение дополнительных финансовых
ресурсов, укрепление конкурентных позиций на рынке, осуществление
инвестиционных программ, повышение котировок акций и др.); [10]
8.
Материальная
база (наличие технических средств регистрации информации, компьютерной техники
и т.д.);
9.
Степень
развития информационной системы в организации, в том числе управленческого
учета; [15]
10.
Кадровое
обеспечение – уровень квалификации персонала (опыт, навыки, степень понимания
стоящих перед ним задачи и проблем, способность их разрешать)
11.
Хозяйственная
ситуация – развитость инфраструктуры рынка, состояние хозяйственного,
налогового, бухгалтерского законодательства, благоприятность инвестиционного
климата и т.д. [10]
1.5. Формирование учетной политики
В ПБУ 1/98 (II раздел) определено, что учетная политика
организации формируется главным бухгалтером и утверждается руководителем
организации. [3]
При формировании учетной политики важно
определить способы и методы группировки и оценки фактов хозяйственной
деятельности, погашения стоимости активов, приемы организации документооборота,
инвентаризации, способы применения счетов бухгалтерского учета, виды учетных
регистров и обработки информации и иные соответствующие способы, методы и
приемы.
Отправными точками при формировании учетной
политики организации являются допущения и требования, соответствующие общим
принципам бухгалтерского учета.
Допущения – базовые принципы, предполагающие
определенные условия, создаваемые организацией при постановке бухгалтерского
учета, которые не должны меняться. [14]
Формирование учетной политики осуществляется на
основе следующих основных допущений:
1.
Допущение
имущественной обособленности – активы и обязательства организации существуют
обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов
и обязательств других организаций. [3]
В ФЗ №129 этот принцип отражен в п.2 ст.8, согласно которой «имущество,
являющееся собственностью организации, учитывается обособленно от имущества
других юридических лиц, находящегося у данной организации». [1]
Данное допущение означает, что на балансе организации не должно
быть имущества, не принадлежащего данной организации, имущество, находящееся
под контролем организации, но не принадлежащее ей на праве собственности,
учитывается за балансом (на забалансовых счетах) по правилам простой
бухгалтерии, т. е. без использования двойной записи по счетам.
Отступление от этого общего принципа установлено Законом РФ от 29
октября 1998 г. № 164-ФЗ «О лизинге». В соответствии с п. I ст. II данного Закона РФ
предмет лизинга, переданный во временное владение и использование
лизингополучателю, является собственностью лизингодателя. Вместе с тем, в
соответствии со ст. 12 указанного Закона РФ, предмет лизинга, переданный
лизингополучателю по договору финансового лизинга, учитывается на балансе
лизингодателя или лизингополучателя по соглашению сторон. [16]
2.
Допущение
непрерывной деятельности означает, что организация будет продолжать свою деятельность в
обозримом будущем, и у нее отсутствуют намерения и необходимость, ликвидации
или существенного сокращения деятельности, и, следовательно, обязательства
будут погашаться в установленный срок. [3]
В ФЗ №129 этот принцип отражен в п.3 ст.8, согласно которой
«бухгалтерский учет ведется организацией непрерывно с момента ее регистрации в
качестве юридического лица до реорганизации или ликвидации в порядке,
установленном законодательством Российской Федерации». [1]
Если же указанные намерения у организации имеются, она обязана
объявлять об этом в учетной политике, формируемой на предстоящий финансовый
год, а также в пояснительной записке к годовому отчету за истекший финансовый
год.
Допущение о непрерывной деятельности компании заложено в основу
Международного стандарта финансовой отчетности (МСФО 1) «Представление
финансовой отчетности». В пункте 23 МСФО 1 указано следующее: «Когда
руководство в процессе формирования мнения осведомлено о существенных
неопределенностях, связанных с событиями или условиями, которые могут вызвать
значительные сомнения в способности осуществлять свою деятельность в
дальнейшем, эти неопределенности должны раскрываться». [16]
3.
Допущение
последовательности применения учетной политики означает, что принятая
организацией учетная политика последовательно применяется от одного отчетного
года к другому. [3]
В ФЗ №129 этот принцип отражен в п.4 ст.6. [1]
Осуществление данного принципа обеспечивает создание определенной
стабильности ведения бухгалтерского учета. [16]
4.
Допущение
временной определенности факторов хозяйственной деятельности предполагает, что факты
хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в
котором они имели место, независимо от фактического времени поступления или
выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. [3]
Данный принцип получил подтверждение в пункте 18 10/99 «Расходы
организации». Расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели
место, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы
осуществления.
Требования – основные принципы, означающие неуклонное
следование установленной методологии бухгалтерского учета. [14]
Пункт 7 ПБУ 1/98 «Учетная политика организации» определил
требования, предъявляемые к учетной политике организации. Рассмотрим содержание
каждого из предъявляемых требований.
·
Требование
полноты.
Выбранный
организацией вариант учетной политики должен обеспечить полноту отражения в
бухгалтерском учете всех факторов хозяйственной деятельности.
·
Требование
своевременности означает
своевременное отражение всех фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском
учете и бухгалтерской отчетности.
·
Требование
осмотрительности предполагает
большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств,
чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов. [3]
Примером практического применения данного принципа является ПБУ
5/01 п.25, в соответствии с которым: МПЗ, которые морально устарели, полностью
или частично потеряли свое первоначальное качество, либо текущая рыночная
стоимость которых снизилась, в бухгалтерском балансе на конец отчетного года должны
отражаться по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости
приобретения. [6]
·
Требование
приоритета содержания перед формой означает, что при отражении в бухгалтерском
учете факторов хозяйственной деятельности нужно исходить не столько из их
правовой формы, сколько из экономического содержания фактов и условий хозяйствования.
·
Требование
непротиворечивости должно
обеспечить тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам
синтетического учета на последний календарный день каждого месяца [3]
Показатели бухгалтерской отчетности также должны соответствовать данным
синтетического и аналитического учета. [16]
·
Требование
рациональности заключается
в том, что учетная политика должна предполагать рациональное и экономное ведение
бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины
организации. [3]
Исполнение данного требования предполагает сопоставление затрат
на организацию системы бухгалтерского учета с реальным полезным эффектом от ее
действия. [16]
При реализации данного требования необходимо обратить внимание на
ст.13 п.4 ФЗ № 129. Данная статья гласит: «В пояснительной записке должно
сообщаться о фактах неприменения правил бухгалтерского учета в случаях, когда
они не позволяют достоверно отразить имущественное состояние и финансовые
результаты деятельности организации с соответствующим обоснованием. В противном
случае неприменение правил бухгалтерского учета рассматривается как уклонение
от их выполнения и признается нарушением законодательства РФ о бухгалтерском
учете». [1]
При формировании учетной политики организации по
конкретному вопросу ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется
выбор одного из нескольких способов, допускаемых законодательством и
нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если системой нормативного
регулирования бухгалтерского учета не устанавливается способ ведения
бухгалтерского учета по конкретному вопросу, то при формировании учетной политики
организация самостоятельно разрабатывает соответствующий способ исходя из
действующих положений по бухгалтерскому учету [3]
Принятая организацией учетная политика утверждается приказом
или иным письменным распоряжением руководителя организации. [2] Т.е.
оформляется соответствующей организационно – распорядительной документацией.
Как уже подчеркивалось, учетная политика, выбранная организацией,
применяется всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями
организации, независимо от их места нахождения.
Способы ведения бухгалтерского учета, определенные
учетной политикой действуют с I января года, следующего за годом утверждения
соответствующего организационно-распорядительного документа.
Приказ (распоряжение) об учетной политике на
следующий год является составной частью годовой бухгалтерской отчетности и
должен быть датирован не позднее 31 декабря отчетного года. [3]
1.6. Раскрытие учетной политики
Организация должна раскрывать избранные при
формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета,
существенно влияющие на оценку и принятие решения пользователей бухгалтерской
отчетности.
Существенными признаются способы ведения
бухгалтерского учета, без знания по применению которых заинтересованными
пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового
положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности
организации.
К способам ведения бухгалтерского учета, принятым при
формировании учетной политики, относятся:
·
способы
амортизации основных средств;
·
способы
амортизации нематериальных активов и иных активов;
·
оценка
производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой
продукции;
·
признание
прибыли от продажи продукции, товаров, работ и услуг;
·
другие
способы, отвечающие требованиям существенности.
Состав и содержание подлежащей раскрытию в
бухгалтерской отчетности информации об учетной политике по конкретным вопросам
бухгалтерского учета устанавливаются соответствующими положениями по
бухгалтерскому учету.
Вновь созданная организация оформляет избранную
учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее
90 дней со дня государственной регистрации. Принятая такой организацией
учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического
лица (государственной регистрации).
Филиалы и представительства иностранных
организаций, находящиеся на территории Российской Федерации, могут формировать
учетную политику исходя из правил, установленных в стране нахождения
иностранной организации, если последние не противоречат Международным
стандартам финансовой отчетности. [3]
1.7.
Изменение
учетной политики
Особое внимание следует
уделять корректировке учетной политики в связи с изменением хозяйственной
ситуации, под которой понимаются внутренние и внешние условия предприятия:
запрет или ограничение той или иной деятельности;
изменение условий договоров, заключаемых с потребителями
продукции, работ, услуг, в том числе с госорганами и поставщиками
материально-технический ресурсов, услуг;
введение или отмена государственного регулирования цен
на продукцию;
изменение источников формирования финансовых ресурсов;
изменение условий внешнеэкономической деятельности;
изменение налогового режима, уровень инфляции и др. [13]
В соответствии с п.16 ПБУ 1/98 изменение учетной политики
организации может производиться, если имеет место:
изменение законодательства
Российской Федерации или нормативных актов по бухгалтерскому учету;
разработка организацией новых
способов ведения бухгалтерского учета.
Применение нового способа ведения бухгалтерского учета
предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности
в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без
снижения степени достоверности информации.
существенные
изменения условий деятельности организации, которые могут быть связаны с реорганизацией,
изменением видов деятельности, реструктуризацией производства,
значительным расширением или уменьшением объемов деятельности и т. д.
При этом не считается
изменением учетной политики утвержденные способы ведения бухгалтерского учета
фактов хозяйственной деятельности, которые впервые возникли в деятельности
организации, т. е. ранее таких фактов не было. [3]
Обычно выбранная
предприятием и оформленная приказом руководителя учетная политика применяется
последовательно от одного отчетного года к другому. У предприятия должны быть
веские причины, чтобы изменить тот или иной элемент учетной политики.
Например, организация
предполагает в новом финансовом году заняться еще одним видом деятельности -
посреднической деятельностью. При этом возникает необходимость в изменении
учетной политики в части распределения общехозяйственных расходов. В новом
финансовом году в соответствии с требованиями законодательства по
налогообложению прибыли они должны распределяться пропорционально выручке от
реализации продукции (работ, услуг), что связано с разными ставками налога на
прибыль полученной от разных видов деятельности. Поэтому в приказе об изменении
учетной политики должен быть отражен новый принцип распределения
общехозяйственных расходов. [12]
Изменения учетной политики должны быть обоснованными и
оформляться в порядке, утвержденном для учетной политики. Изменения должны
вводиться с 1 января года, следующего за годом их утверждения. Последствия
изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное
влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые
результаты деятельности организации, оцениваются в денежном выражении. Опенка
производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой
применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета. [3]
Например, организация
приняла решение о переходе к применению ускоренного метода начисления
амортизации основных средств. Тогда в пояснениях к приказу об изменении учетной
политики следует указать причины перехода к новому методу начисления амортизационных
отчислений.
-
планируется
провести перевооружение технологического оборудования.
Применение ускоренного метода амортизации позволит в
более сжатые сроки произвести замену быстроустаревающего оборудования.
Приводится расчет изменения себестоимости продукции (работ, услуг), оценивается
изменение величины предполагаемой прибыли. [12]
Необходимо обратить внимание на то, что изменения учетной
политики, вызванные изменением законодательства РФ или нормативных актов
бухгалтерского учета, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке,
предусмотренном соответствующими законодательствами или нормативными актами. Если
такой порядок не предусмотрен законодательными или нормативными актами, то
изменения отражаются в бухгалтерской отчетности исходя из требования
предоставления числовых показателей минимум за два года.
Существенные способы
ведения бухгалтерского учета подлежат раскрытию в пояснительной записке,
входящей в состав бухгалтерской отчетности предприятия за отчетный год. Промежуточная
бухгалтерская отчетность может не содержать информацию об учетной политике
организации, если в последней не произошли изменения со времени составления
годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год, раскрывшей учетную
политику.
Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать
существенное влияние на финансовое положение, подлежат обособленному раскрытию
в бухгалтерской отчетности. Данная информации должна включать следующие позиции:
· причину изменения учетной
политики;
· обоснованность такого изменения;
· оценку последствий
изменений в денежной оценке. [3]
Таким образом, еще до
наступления следующего за отчетным года на предприятии следует провести
следующие мероприятия:
·
издать приказ, в
котором перечислить изменения учетной политики, их причины и дать стоимостную
оценку этих изменений;
·
все изменения
отразить в пояснительной записке при составлении годового отчета.
Утвержденные
приказом руководителя и раскрытые в пояснительной записке новые (добавленные,
измененные, уточненные) элементы учетной политики должны найти отражение в
бухгалтерском учете организации. [12]
1.8.
Порядок
оформления учетной политики
Приказ по учетной политике организации должен содержать
конкретную информацию по обоснованию следующих групп вопросов:
выбранные организацией способы
бухгалтерского учета, вариантность которых предусмотрена документами по
бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности более высоких уровней
регулирования (как правило, второго уровня системы нормативного
регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации);
способы бухгалтерского учета,
описание которых отсутствует в документах вышестоящих уровней;
способы бухгалтерского учета,
принципы которых определены вышестоящими нормативными документами, а
организация утверждает особенности их применения исходя из специфики
условий хозяйствования: отраслевой принадлежности, структуры, размеров и
т.п.;
способы бухгалтерского учета,
установленные нормативными документами по бухгалтерскому учету Российской
Федерации, но которые не позволяют организации достоверно отразить ее
имущественное состояние и финансовые результаты, поэтому она применяет
иные способы бухгалтерского учета;
способы бухгалтерского учета,
вариантность которых обусловлена противоречиями и несовершенством
действующего бухгалтерского законодательства, и представляется достаточно
сложным определить приоритеты того или иного способа.
1.
При
формировании учетной политики предприятия по конкретному направлению (вопросу)
ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного
способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами,
входящими в систему нормативного регулирования бухгалтерского учета в Российской
Федерации.
По каждому такому способу желательно приводить его нормативное
обоснование.
Предприятие не вправе через механизм учетной политики решать те
вопросы, которые не входят в его компетенцию, например в отношении
ежеквартальной переоценки основных средств по рыночной стоимости, ежеквартального
создания резервов по сомнительным долгам и т. п.
2.
«Изобретенный»
организацией способ бухгалтерского учета, отсутствующий в системе нормативного
регулирования бухгалтерского учета в Российской Федерации на момент принятия
учетной политики, должен быть всесторонне обоснован исходя из основополагающих
принципов формирования достоверной информации, что должно свидетельствовать о
высоком уровне профессионализма бухгалтерской службы.
Необоснованные способы бухгалтерского учета не должны
подтверждаться аудиторскими организациями как обеспечивающие формирование
достоверной информации о финансовом положении и финансовых результатах
организаций.
3.
При
необходимости организация определяет через механизм учетной политики специфику
формирования своих активов — основных средств, нематериальных активов и т.п. или
процессов — капитальных ремонтов, модернизации, формирования себестоимости и
т. п.
При этом в соответствии с п. 15 ПБУ 1/98 «промежуточная
бухгалтерская отчетность может не содержать информацию об учетной политике
организации, если в последней не произошли изменения со времени составления
годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год, раскрывшей учетную
политику».
4.
Если
организация не может сформировать достоверную информацию об объектах
бухгалтерского учета, используя установленные нормативными документами по
бухгалтерскому учету правила, она вправе не применять данные правила (п. 4 ст.
13 Федерального закона «О бухгалтерском учете»), раскрыв данную информацию в
пояснениях к бухгалтерской отчетности.
Применение иных способов бухгалтерского учета по сравнению с
общеустановленными должно быть обосновано. Согласно п. 16 ПБУ 1/98 «Учетная
политика организации» применение нового способа ведения бухгалтерского учета
предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности
в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса
без снижения степени достоверности информации.
5.
Если
действующее законодательство противоречиво излагает норму в отношении одного и
того же способа бухгалтерского учета и при этом практически невозможно
однозначно определиться с правильностью той или иной трактовки, рекомендуется
воспользоваться инструментом учетной политики. Примеры такого рода противоречий
и способы их разрешения через учетную политику приведены в разделе «Методические
вопросы учетной политики».
Предлагается ряд рекомендаций по оформлению, дополнению и
изменению учетной политики организации.
·
Не
советуется оформлять слишком объемные приказы по учетной политике. Явление
«учетная политика предприятия» есть один из примеров реализации принципа
«управления по отклонениям». Все то, что действует для всех предприятий, нет
необходимости включать в приказ по учетной политике. В него нужно включать только
те способы ведения бухгалтерского учета, которые отражают специфику
формирования информации о финансовом положении и финансовых результатах организации.
·
Так
как учетная политика представляет собой совокупность бухгалтерских способов,
вопросы налогообложения не должны рассматриваться в приказе по учетной политике.
Вариантные способы, разрешаемые к применению налоговым законодательством,
должны быть предметом самостоятельного внутреннего документа организации.
·
Несмотря
на то что содержание учетной политики шире, чем перечень ее методических
вопросов, в основной приказ по учетной политике следует, по мнению авторов
статьи, включать только ее методические аспекты, так как главным образом они
влияют на принципы формирования финансовых результатов деятельности предприятий,
на порядок отражения финансового состояния предприятия. Изменение методических
элементов учетной политики необходимо раскрывать в пояснительной записке.
·
Способы
ведения бухгалтерского учета формируются только по тем аспектам хозяйственной
деятельности организации, которые имеются у нее на момент окончания
предыдущего отчетного периода. Не стоит включать в приказ по учетной политике
способы бухгалтерского учета объектов, которые отсутствуют в организации. По
нашему мнению, в течение года в момент приобретения организацией тех или иных
активов или возникновения тех или иных фактов хозяйственной деятельности, не
имевших аналогов в практике данной организации, должно оформляться дополнение к
учетной политике, принятой с начала года, оформляемое приказом.
Таким образом, условно по принадлежности к отчетным периодам
можно выделить два «процесса»: учетная политика в отношении будущих
предполагаемых фактов хозяйственной деятельности и учетная политика в
отношении возникающих фактов хозяйственной деятельности в текущем отчетном
периоде.
Первый «процесс» формирования учетной политики оформляется как
приказ по учетной политике, утверждаемый на начало года; второй — либо как
изменение, либо как дополнение к учетной политике в течение года. Форма
приказа по учетной политике организации нормативными документами в настоящее
время не регламентируется.
Для малых и средних предприятий, имеющих ограниченный круг
пользователей бухгалтерской отчетности, целесообразно формировать в приказе
по учетной политике информацию только по двум группам вопросов:
способам бухгалтерского учета,
описание которых отсутствует в документах вышестоящих уровней.
Крупным предприятиям, публикующим свою бухгалтерскую отчетность,
имеющим множество заинтересованных пользователей, целесообразно формировать
информацию по пяти вышеперечисленным группам вопросов.
Предприятия, публикующие свою финансовую отчетность должны
формировать свою учетную политику для целей бухгалтерского учета в отношении
пяти вышеперечисленных групп вопросов. Для указанных предприятий целесообразно
утверждение отдельного распорядительного документа по учетной политике в
целях налогообложения в отношении налоговых последствий способов бухгалтерского
учета, а также способов формирования налогооблагаемой базы, предусмотренных и
не предусмотренных налоговым законодательством.
При этом обращается внимание на то, что по спорным,
нерегламентированным вопросам бухгалтерского учета, а также по способам
бухгалтерского учета, определяемым спецификой деятельности, утвержденные
приказом по учетной политике нормы должны в обязательном порядке
сопровождаться аргументированным обоснованием.
Развернутое и аргументированное обоснование сложных способов
бухгалтерского учета должно приводиться в Приложении к Положению «Учетная
политика». [20]
Пример упрощенного приказа по учетной политике для предприятий
малого и среднего бизнеса приведен в Приложении №2.
Пример более полного приказа для ОАО приведен в Приложении №1.
2. Структура учетной политики
На сегодняшний день единой методики составления учетной политики
нет. Каждое предприятие вправе самостоятельно разрабатывать ее положения.
Основываться же надо на рекомендациях ПБУ 1/98, а также на других нормативных
документах по бухгалтерскому учету. [17]
Учетную политику можно условно разделить на три раздела:
1.
организационно-технический
раздел
2.
учетная
политика для целей бухгалтерского учета
3.
учетная
политика в целях налогообложения [18]
Т. е. учетная политика представляет собой совокупность способов
ведения бухгалтерского учета организации, имеющую методическую и
организационно-техническую составляющие. Где под методическими аспектами
подразумеваются способы формирования информации о финансовом положении и
финансовых результатах деятельности организации, а под
организационно-техническими – способы организации технологического процесса
функционирования бухгалтерской службы. [20]
2.1.
Организационно-технические аспекты учетной политики
Организационно-технические способы ведения бухгалтерского учета —
это способы организации технологического процесса функционирования бухгалтерской
службы организации. [20]
Сразу отметим, что к организационно-техническим способам ведения
налогового учета относятся способы организации технологического процесса
ведения налогового учета, которые устанавливают:
организацию работы бухгалтерской
службы в части налогового учета (или налоговой службы и порядок ее
взаимодействия с бухгалтерской службой);
состав, форму и способы формирования
аналитических регистров налогового учета;
организацию документооборот,
порядок хранения документов налоговой отчетности и регистров налогового
учета. [21]
В соответствии со ст.6 п.3 ФЗ №129 (и п.5 ПБУ 1/98) при
формировании учетной политики утверждается:
·
рабочий
план счетов бухгалтерского учета, содержащие синтетические и аналитические счета,
необходимые
для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности
и полноты учета и отчетности. (Надо отметить, что с 2002 года все предприятия должны были
перейти на новый План счетов);
·
формы
первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым
не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы
документов для внутренней бухгалтерской отчетности.
В этих документах обязательно должны быть предусмотрены
реквизиты, которые перечислены в ст.9 ФЗ №129;
·
порядок
проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств
·
правила
документооборота и технология обработки учетной информации; [1], [3]
Устанавливая эти правила документооборота, следует
руководствоваться Положением о документах и документообороте в бухгалтерском
учете, утвержденным Минфином СССР от 29 июля 1983 г. № 105. [18]
·
порядок
контроля за хозяйственными операциями. [1], [3]
Рассмотрим их подробнее.
2.1.1. Рабочий план
счетов
Согласно ст.6 п.3 ФЗ № 129 в организации должен быть утвержден
рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и
аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в
соответствии с требованиями полноты и своевременности учета и отчетности. [1]
Установление единой формы и методов
бухгалтерского учета в организации, а также рабочего плана счетов необходимо
для того, чтобы соблюдать сопоставимость данных бухгалтерской отчетности:
во-первых, в рамках самого предприятия в
течение отчетного
во-вторых, в рамках объединения данных
бухгалтерской отчетности головного предприятия и его обособленных
подразделений
в-третьих, в рамках представления
бухгалтерской отчетному установленного образа внешним пользователям.
При наличии на предприятии обособленных подразделений, не
выделенных на отдельный баланс, для облегчения контроля за результатами
деятельности таких подразделений целесообразно предусмотреть одноименные
субсчета по такому подразделению в разрезе всех синтетических и аналитических
счетов.
При наличии на предприятии нескольких видов деятельности
также необходимо выделение одноименных субсчетов по различным видам
деятельности.
Выделение отдельных субсчетов является доказательством ведения
организацией раздельного учета затрат в целях налога на прибыль и налога на
добавленную стоимость. [16]
Можно выделить следующие требования к рабочему Плану счетов:
степень учета специфики
деятельности организации.
Достаточность
введенный синтетических счетов и аналитический позиций (включая субсчета) для
адекватного отражения всех хозяйственных операций, которые осуществлялись ранее
организацией;
гибкость рабочего Плана счетов
или возможность внесения дополнений в систему счетов без кардинальной
реорганизации всего Плана счетов.
возможность организации
эффективной системы документооборота под рабочий План счетов
полнота аналитических счетов для
формирования бухгалтерской отчетности
Чем больше
возможностей заложено в рабочем Плане счетов для формирования отчетность, тем
меньше дополнительной работы необходимо будет проводить при заполнении отчетных
форм. В идеале возможно автоматическое формирование отчетных данных. [19]
Приказом Минфина РФ от 31 октября 2000 г. № 94-н утвержден План
счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организации и
Инструкции по его применению. [16]
С 1 января 2002 года все предприятия должны были перейти на новый
План счетов.
2.1.2. Формы первичных
учетных документов
Все хозяйственные операции, проводимые организацией, должны
оформляться оправдательными документами, являющимися первичными учетными
документами, на основании которых ведется бухгалтерский учет. Это важнейшее
правило бухгалтерского учета закреплено в ст.9 ФЗ № 129. [1]
Первичные учетные документы, поступающие в бухгалтерию, подлежат
обязательной проверке по форме и содержанию. [20]
Первичные учетные документы должны приниматься к учету, если они
составлены по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной
учетной документации или в ведомственных и отраслевых инструктивных нормативных
документах, утвержденных в установленном порядке. В настоящее время
Госкомстатом РФ утвержден ряд альбомов унифицированных форм первичной учетной
документации и их электронных версий.
Для оформления хозяйственных операций, по которым
не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, разрешено
использовать формы, утвержденные приказом руководителя ОАО, или формы
документов, утвержденные приказом руководителя организации-контрагента.
Необходимо лишний раз подчеркнуть, что первичные бухгалтерские документы должны
содержать обязательные реквизиты. [16]
К обязательным реквизитам относятся:
-
наименование документа
- дата
составления документа
-
наименование организации, от имени которой составлен документ
-
содержание хозяйственной операции
-
измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении
- наименование должностей лиц, ответственных за совершение
хозяйственной оерации и правильность ее оформления [1]
В учетной политике организации, в частности, в ее Приказе, должны
найти отражение вопросы об ответственности лиц, на которых возложена
обязанность по оформлению и своевременной передаче в бухгалтерию качественно
составленных первичных документов. Это правило, которое знают все бухгалтера, подчас
отказываются признавать. В этой связи в Приказе об учетной политике приходится
приводить отдельные статьи из ФЗ № 129 и различных нормативных актов по
бухгалтерскому учету. Такой подход предполагает, что названные работники,
расписываясь в ознакомлении с Приказом об учетной политике не могут утверждать,
что они не обязаны знать правила бухгалтерского учета.
Целесообразно также указать, что документирование имущества,
обязательств и иных фактов хозяйственной деятельности, ведение регистров
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности осуществляется на русском
языке. Первичные учетные документы, составленные на иных языках, должны иметь
построчный перевод на русский язык. В этой связи делается актуальным пункт
Приказа, что ответственными за представление в бухгалтерию построчного перевода
на русский язык документов в установленном законодательством порядке являются
лица, отвечающие за передачу и оформление документов в бухгалтерию
организации.
Требования главного бухгалтера по документальному
оформлению хозяйственных операций и представлению в бухгалтерскую службу
документов и сведений являются обязательными для всех работников организации.
Указание этого правила в Приказе об учетной политике может избавить от
бесконечных дискуссий на данную тему.
Особое внимание необходимо уделять оформлению
внешнеэкономических сделок в порядке, установленном российским законодательством
(валютным, банковским и таможенным).
Законом РФ № 129-ФЗ установлено, что первичный
документ не может быть принят бухгалтерией к учету, если он не подписан теми
лицами, которые имеют на это право. В этой связи в организации Должен быть
специальный приказ о лицах, которым предоставлено право подписи отдельных
документов согласно приказу, утвержденному руководителем ОАО по согласованию с
главным бухгалтером организации.
Документы, которыми оформляются хозяйственные операции с
денежными средствами, подписываются руководителем организации и главным
бухгалтером или лицами, уполномоченными распоряжением руководителя организации
на право подписания указанных документов.
Денежные и расчетные документы, финансовые и
кредитные обязательства считаются недействительными и не должны приниматься к
исполнению без подписи главного бухгалтера или уполномоченного им на то лица.
Под финансовыми и кредитными обязательствами необходимо понимать документы,
оформляющие финансовые вложения организации, договоры займа, кредитные договоры
и договоры, заключенные по товарному и коммерческому кредиту.
Нарушение этого обыденного порядка может привести
организацию к банкротству. Поэтому его целесообразно специально подчеркнуть в
Приказе об учетной политике. Там же можно указать, что бухгалтерии нельзя
принимать к учету первичные документы, не содержащие всех обязательных
реквизитов. [16]
Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не
допускается. В остальные первичные учетные документы исправления могут
вноситься лишь по согласованию с участниками хозяйственных операций, что
должно быть подтверждено подписями тех же лиц, которые подписали документы, с
указанием даты внесения исправлений.
Первичный учетный документ должен быть составлен в момент
совершения операции, а если это не представляется возможным — непосредственно
после ее окончания. Своевременное и качественное оформление первичных учетных
документов, передачу их в установленные сроки для отражения в бухгалтерском
учете, а также достоверность содержащихся в них данных обеспечивают лица,
составившие и подписавшие эти документы. [20]
Содержание хозяйственной операции, указанной в первичном
документе, должно соответствовать ее наименованию в расчетных документах. [16]
2.1.3.
Порядок
проведения инвентаризации активов и обязательств организации
Одним из обязательных элементов организационной части учетной
политики, утвержденных ст.6 п.3 ФЗ №129 является утверждение порядка проведения
инвентаризации активов и обязательств организации. [1],
Нормативная база проведения инвентаризации и оформления ее
результатов представлена в документах всех уровней нормативной системы
регулирования бухгалтерского учета в РФ:
в Федеральном законе
РФ от 21.11.96г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»;
в Положении по
ведению бухгалтерского учета и отчетности в РФ, утвержденном приказом
Минфина РФ от 29 июля 1998 г. № 34-н (пункты 26-28);
в Постановлении
Госкомстата России от 18 августа 1998 г. № 88 «Об утверждении
унифицированных форм первичной учетной документации по учету кассовых операций,
по учету результатов инвентаризации»;
в Методических
указаниях по инвентаризации имущества и финансовых обязательств,
утвержденных приказом Минфина РФ от 13 июня 1995 г. № 49;
в отраслевых инструкциях. [16]
В соответствии со ст.12 п.2 ФЗ № 129 проведение
инвентаризации является обязательным в следующих случаях:
при передаче
имущества в аренду, выкупе, продаже, а также при преобразовании
государственного или муниципального унитарного предприятия;
перед составлением годовой бухгалтерской
отчетности;
при смене материально-ответственных лип;
при выявлении фактов
хищения, злоупотребления или порчи имущества;
в случае стихийного
бедствия, пожара или других чрезвычайных ситуаций;
при реорганизации или ликвидации
организации;
в других случаях, предусмотренных
законодательством. [1]
Кроме случаев, установленных законодательством,
проведение инвентаризации определяется руководителем организации как элемент
учетной политики.
Элементами учетной политики организации является количество
инвентаризаций в отчетном году, даты их проведения, перечень имущества и
обязательств, проверяемых при каждой из них.
Например, для обеспечения полноты и своевременности расчетов
с поставщиками и покупателями по договорным обязательствам за приобретенные и
реализованные товары целесообразно проводить ежеквартально инвентаризацию
расчетов с дебиторами и кредиторами.
По расчетам с налоговыми органами, внебюджетными фондами и другими
органами по налогам и обязательным платежам также целесообразно проводить
инвентаризацию поквартально.
Инвентаризацию кассы необходимо проводить
ежемесячно перед составлением внутренней бухгалтерской отчетности.
Периодичность проведения инвентаризации
дебиторской задолженности для создания резерва по сомнительным долгам также
определяется как элемент учетной политики.
Для проведении инвентаризации приказом
руководителя организации назначается постоянно действующая инвентаризационная
комиссия. При малом объеме работ проведение инвентаризации допускается
возлагать на ревизионную комиссию.
Порядок проведения инвентаризации устанавливается
приказом руководителя (форма ИНВ-22). Приказ является письменным
заданием на проведение инвентаризации.
Документальное оформление результатов
инвентаризации производится с использованием Унифицированных форм первичной
учетной документации, утвержденных Постановлением Госкомстата РФ от 18 августа
1998 г. № 88.
В приказе об учетной
политике должно быть определено:
количество инвентаризаций в отчетном году;
даты их проведения;
перечень имущества и обязательств, проверяемых
при каждой из них;
состав инвентаризационной комиссии. [16]
В тоже время считается, что для того, чтобы избежать излишней
детализации учетной политики, необходимо отразить лишь основные из видов
инвентаризации. [23]
2.1.4. Правила документооборота
и технологии обработки учетной информации
Законом «О бухгалтерском учете» предусмотрено при утверждении
учетной политики установление правил документооборота и технологии обработки
учетной информации. [1]
В настоящее время все организации самостоятельно разрабатывают документы, в которых
содержится схема или график документооборота. Как показывает практика, при их
подготовке можно определить круг вопросов, который решается в данном случае. Но
при этом надо учитывать, что график документооборота строго индивидуальный для
каждой организации, т. к. в нем находят отражение, с одной стороны, объективные
требования бухгалтерского учета, а с другой - указываются методы и способы их
реализации в данной организации с учетом специфики ее деятельности и
организационно-управленческой структуры. Именно график документооборота
позволяет определить центры ответственности при осуществлении различных
хозяйственных операций и оформлении отдельных первичных документов.
В Приказе об учетной политике, как правило,
указывается, что создание первичных учетных документов, порядок и сроки
передачи их для отражения в бухгалтерском учете надо производить в
соответствии с графиком (схемой) документооборота, утвержденным в
установленном порядке, однако сам график представляет собой очень часто
отдельный документ.
Работу по составлению графика документооборота
организует главный бухгалтер. Основой разработки графика документооборота
является Положение о документах и документообороте в бухгалтерском учете № 105
от 29 июля 1983 года.
В соответствии с этим Положением график должен
устанавливать в организации рациональный документооборот, т. е. предусматривать
оптимальное число подразделений и исполнителей для прохождения каждого
первичного документа, определять срок его нахождения в подразделениях. [16]
График документооборота составляется в виде схемы
или таблицы, в которой указываются ответственные за оформление, исполнение,
обработку и проверку каждого документа, а также срок исполнения документа и
порядок передачи в архив. [23]
При установлении сроков передачи документов
необходимо учитывать требования ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»
к промежуточной бухгалтерской отчетности (раздел XI): [16]
организация должна
составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал
нарастающим итогом с начала отчетного года.
промежуточная
бухгалтерская отчетность состоит из Бухгалтерского баланса и Отчета о
прибылях и убытках.
организация должна
сформировать промежуточную бухгалтерскую отчетность не позднее 30 дней по
окончании отчетного периода. [5]
С учетом указанной даты в приказе об учетной
политике должен быть установлен срок представления промежуточной бухгалтерской
отчетности обособленными структурными подразделениями в головную организацию.
Технология обработки учетной информации в большей степени зависит
от формы учета, самостоятельно выбираемой организацией. [16]
Одной из основных составляющих той или иной формы счетоводства
является совокупность регистров бухгалтерского учета.
Регистры бухгалтерского учета ведутся в специальных книгах
(журналах), на отдельных листах и карточках, в виде машинограмм, полученных
при использовании вычислительной техники, а также на магнитных лентах, дисках,
дискетах и иных машинных носителях. [20]
Пунктом 19 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности
в Российской Федерации установлено, что «формы регистров бухгалтерского учета
разрабатываются и рекомендуются Министерством финансов РФ, органами, которым
федеральными законами предоставлено право регулирования бухгалтерского учета
или федеральными органами исполнительной власти, организациями при соблюдении
ими общих методических принципов бухгалтерского учета». [2]
Минфин РФ для коммерческих и некоммерческих организаций (за
исключением бюджетных организаций) рекомендует применять:
единую журнально-ордерную форму
счетоводства для предприятий (утверждена Письмом Минфина СССР от 8 марта
1960 г. № 63 с учетом рекомендаций, данных Письмом Минфина РФ от 24 июля
1992 г. № 59);
журнально-ордерную форму
счетоводства для небольших предприятий и хозяйственных организаций (утверждена
Письмом Минфина СССР от 6 июня 1960 г. № 176 с учетом рекомендаций, данных
Письмом Минфина РФ от 24 июля 1992 г. № 59);
упрощенную форму бухгалтерского
учета (простая и форма с использованием регистров учета имущества) для
субъектов малого предпринимательства (утверждена Приказом Минфина РФ от 21
декабря 1998 г. № 64н);
форму бухгалтерского учета с
использованием вычислительной техники (требования к программам и регистрам
бухгалтерского учета приведены в Методических рекомендациях Минфина СССР и
ЦСУ СССР от 20 февраля 1981 г. № 35/34-Р/426);
мемориально-ордерную форму
счетоводства (описание приведено в утратившем силу Письме Наркомфина СССР
от 25 января 1946 г. № 46);
другие формы регистров
бухгалтерского учета (журнал-главная и т.п.)
На выбор формы учета прежде всего влияют содержание и масштабы
хозяйственной деятельности предприятия, уровень механизации учетных работ. Все
еще очень распространенной на практике является журнально-ордерная форма. В ней
применяются, как правило, два вида бухгалтерских регистров: журналы-ордера и
вспомогательные ведомости. Эта форма используется при больших объемах
хозяйственной деятельности в условиях ручной обработки информации. Она позволяет
в значительной степени организовать параллельное ведение учета на разных его
участках.
На небольших, только начинающих свою хозяйственную деятельность
предприятиях, удобна для применения форма журнал-главная, совмещающая
хронологическую и систематическую записи бухгалтерского учета.
Многие предприятия в настоящее время применяют различные программы
по бухгалтерскому учету, а также используют разработанные своими силами учетные
регистры или применяют на практике сочетание различных форм и регистров учета.
[20]
Организации, осуществляющие бухгалтерский учет с
использованием специальных программ, применяют те регистры бухгалтерского
учета, которые содержатся в этих программах.
При составлении учетных регистров на машинных
носителях информации необходимо обеспечить изготовление их копий на бумажных
носителях.
Регистры бухгалтерского учета составляются на бумажных носителях
ежемесячно, подписываются, и сдаются в сроки, установленные для исполнителей в
их должностных инструкциях, или согласно графику документооборота.
Исправление ошибок в регистрах бухгалтерского
учета должно быть обосновано и подтверждено подписью лица, внесшего
исправление, с указанием даты исправления. [16]
Отсутствие графика документооборота не влечет
административной или финансовой ответственность, но усложняет работу
сотрудников бухгалтерии и других служб.
В учетной политике не стоит подробно описывать
весь график документооборота, достаточно лишь отразить основные положения.
Полный график документооборота целесообразно изложить в отдельном приказе по
организации. [23]
В приказе об учетной политике необходимо установить, что содержание регистров
бухгалтерского учета и внутренней бухгалтерской отчетности является
коммерческой тайной. [16]
2.1.5. Порядок контроля
за хозяйственными операциями
При утверждении учетной политики организации определяется порядок
контроля за хозяйственными операциями. [1]
Это относится к достаточно крупным предприятиям со сложной
производственной структурой, внутренними хозрасчетными отношениями.
Бухгалтерская отчетность организации должна включать показатели
деятельности филиалов, представительств и иных структурных подразделений, в
том числе выделенных на отдельные балансы (см. п. 33 Положения по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации).
Данный пункт учетной политики служит организационной основой для построения на
предприятиях внутренней системы учета, относительно обособленной от внешнего
финансового учета.
Внутренняя отчетность организации является информационной базой
для формирующихся в настоящее время на предприятиях систем управленческого
учета. [20]
Контроль за финансово-хозяйственной деятельностью организации
целесообразно поручить специальной постоянно действующей комиссии.
К системе внутрихозяйственного контроля относятся следующие
позиции:
разделение функций по ведению
бухгалтерского учета и контроля, оговоренные в должностных инструкциях;
установление ответственности
работников организации в соответствии с должностными инструкциями;
соблюдение системы подписания и
утверждения первичных бухгалтерских документов;
организация хранения
ценностей, бланков строгой отчетности;
организация хранения
бухгалтерских документов, сдача их в архив, порядок уничтожения, после
истечения сроков хранения.
На некоторых предприятиях создаются системы внутреннего аудита,
который осуществляет специальный профессиональный аудиторский орган (отдел или
управление), руководитель которого подчиняется управляющему фирмы (директору)
или годовому собранию акционеров. Служба внутреннего аудита проводит
финансовые проверки на самой фирме, в ее филиалах или дочерних фирмах.
Главная цель системы внутреннего аудита — повышение эффективности
работы фирмы, укрепление ее финансового состояния. Необходимость создания
службы внутреннего аудита не вытекает из положений действующего
законодательства. [20]
Порядок внутреннего контроля за
финансово-хозяйственной деятельностью организации и состав постоянно
действующей комиссии должен быть определен в Приказе об учетной политике
организации [16]
2.1.6. Организация работы бухгалтерии.
Организационные аспекты учетного процесса могут закрепляться не
только в Приказе об учетной политике, но и в других распорядительных
документах, что позволяет своевременно вносить необходимые коррективы в этот
процесс.
Под организацией бухгалтерского учета понимают
систему условий и элементов построения учетного процесса с целью получения
достоверной и своевременной информации о хозяйственной деятельности
организации и осуществления контроля за рациональным использованием
производственных ресурсов и готовой продукции. [16]
В этом подразделе приказа об учетной политике
предприятие должно утвердить структуру своей бухгалтерской службы. [17]
Согласно п. 1 ст. 6 Федерального закона «О бухгалтерском учете»
ответственность за организацию бухгалтерского учета в организациях, соблюдение
законодательства при выполнении хозяйственных операций несут руководители
организаций. Аналогичная норма имеет место в Положении по ведению
бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (№ 34н).
Согласно п. 2 вышеназванной статьи Закона руководители
организаций могут в зависимости от объема учетной работы:
учредить самостоятельную
бухгалтерскую службу как структурное подразделение, возглавляемое главным
бухгалтером;
ввести в штат должность
бухгалтера;
передать на договорных началах
ведение бухгалтерского учета централизованной бухгалтерии, специализированной
организации или бухгалтеру-специалисту;
вести бухгалтерский учет лично. [1]
Последние три варианта могут применяться субъектами малого предпринимательства.
[20]
Учет на предприятиях может быть организован по централизованной,
децентрализованной или смешанной форме.
При централизации учета учетный аппарат
организации сосредоточен в главной бухгалтерии, и в ней осуществляется ведение
всего синтетического и аналитического учета на основе первичных и сводных
документов, поступающих из отдельных подразделений организации. В самих
подразделениях осуществляют лишь первичную регистрацию хозяйственных операций.
При децентрализации учета учетный аппарат рассредоточен по
отдельным производственным подразделениям организации, где осуществляется
синтетический и аналитический учет, составляются отдельные балансы и
отчетность цехов, филиалов, структурных подразделений. Главная бухгалтерия в
этом случае производит свод балансов филиалов, осуществляет сводный баланс и
отчеты по организации, а также осуществляет контроль за постановкой учета в
отдельных частях организации.
Структура бухгалтерского аппарата зависит в основном oт условий организации и
технологии производства, объема учетной работы, автоматизации учета.
В настоящее время сложилось три типа организации
работы бухгалтерского аппарата:
1.
линейная
(иерархическая)
Все
работники бухгалтерии подчиняются непосредственно главному бухгалтеру, такая
структура применяется в небольших организациях.
2.
по
вертикали (линейно-штабная);
При
такой организации работы создаются промежуточные звенья (отделы, бюро,
группы), возглавляемые старшими бухгалтерами. Распоряжения главного бухгалтера
в этом случае передаются старшим бухгалтерам соответствующих отделов и групп.
Вертикальная форма организации работ бухгалтерии применяется в большинстве
средних и крупных организаций. Как правило, в структуре бухгалтерского аппарата
выделяются следующие группы:
·
материальная
группа, отвечающая
за учет приобретения материально-производственных запасов, их поступления и
расходования;
·
группа
учета оплаты труда, осуществляющая учет затрат на оплату труда работников, учет всех
расчетов с работниками, бюджетом. С государственными внебюджетными фондами;
·
производственно-калькуляционная
группа ведет
учет затрат на производство, калькулирование себестоимости продукции,
составляет отчетность о производстве;
·
группа
учета готовой продукции, осуществляющая учет готовой продукции на складах и ее реализацию;
·
общая
группа, работники
которой ведут учет остальных операций и Главную книгу, составляют бухгалтерский
баланс и другие формы бухгалтерской отчетности.
В составе бухгалтерии
могут быть выделены группы капитального строительства и жилищно-коммунального хозяйства
3.
комбинированная
(функциональная).
В крупных организациях выделяют группы учета
основных средств, учета денежных средств и расчетов с организациями. По данному
элементу учетной политики организация определяет:
·
схему
ведения бухгалтерского учета;
·
уровень
централизации учета.
В состав организации могут входить филиалы, представительства,
обособленные подразделения, Статья 55 Гражданского кодекса РФ определяет, что
филиалы или представительства являются обособленными подразделениями
юридического лица, расположенными вне места его нахождения. Основное различие
между ними заключается в том, что филиалы полностью или частично выполняют
любые функции создавшего его юридического лица, в т. ч. функции представительства,
а представительство представляет интересы головной организации и осуществляет
их защиту.
Общим в положении филиалов и представительств
являются следующие позиции:
не являются
юридическими лицами;
действуют на
основании положения, а не устава;
руководители
действуют на основании доверенности;
наделяются имуществом создавшим их
юридическим лицом.
Согласно статьи 55 ГК РФ, обособленные
подразделения (филиалы и представительства) должны быть указаны в учредительских
документах создавшего их юридического лица.
Налоговым кодексом РФ предусмотрено, что
обособленными подразделениями организации являются любые территориально
обособленные от нее подразделения, по месту нахождения которых оборудованы
стационарные рабочие места. Рабочее место считается стационарным, если оно
создается на срок не менее одного месяца.
Признание обособленного подразделения
производится независимо от того, отражено или не отражено его создание в учредительских
документах. От признания или непризнания наличия обособленного подразделения
зависит порядок распределения налогов между Федеральным и региональными
бюджетами.
В соответствии с п.8 ПБУ 4/99 бухгалтерская отчетность
организации должна включать показатели деятельности всех филиалов, представительств
и иных подразделений, включая выделенные на отдельный баланс. Поэтому организация
учета в филиалах, представительствах и иных структурных подразделениях должна стать
элементом учетной политики организации.
Для отражения хозяйственных операций филиалов,
представительств и иных структурных подразделений, выделенных на отдельный
баланс, применяется балансовый счет 79 «Внутрихозяйственные расчеты».
Если структурное подразделение, пусть и территориально обособленное,
не выделено на отдельный баланс, применение счета 79 неправомерно. Бухгалтерский
и учет в подобных случаях ведется на основном балансе, но на отдельных субсчетах,
что должно быть закреплено в рабочем плане счетов в приложении к приказу об
учетной политике.
В практике работы организаций встречаются
следующие схемы организации бухгалтерского учета в структурных подразделениях.
1.
Структурное
подразделение не выделено на отдельный баланс, обслуживает основное
производство, оказывает, например, платные услуги населению.
Бухгалтерский
учет ведется с использованием отдельных субсчетов к счетам головной
организации.
2.
Структурное
подразделение выделено на отдельный баланс, но не имеет расчетного (текущего)
счета.
В данной ситуации, используется счет 79 «Внутрихозяйственные
расчеты», для документального оформления хозяйственных операций применяется
внутри фирменный документ под названием «авизо». В рабочем плане счетов
организации применяются следующие субсчета к счету 79 (с пометкой центральной
бухгалтерии и структурного подразделения):
·
Расчеты по
выделенному имуществу: 79-1 ЦБ и 79-01 СП
·
Расчеты по
текущим операциям: 79-2 ЦБ и 79-2 СП
·
Расчеты по
текущим расходам: 79-3 ЦБ и 79-3 СП
Основное правило при зеркальном отражении в бухгалтерском учете
хозяйственных операций подразделений заключается в том, что все счета 79
«Внутрихозяйственные расчеты» должны перекрестно закрываться при составлении
единого баланса организации.
Так, если головной офис осуществляет расчеты за имущество, а
имущество передается в обособленное подразделение, в балансе головного офиса
преобладают дебетовые обороты счета 79 (дебиторами являются обособленные
подразделения), в балансе подразделений — кредитовые обороты счета 79 по
отношению к головному офису.
При составлении единого баланса организации дебетовые и кредитовые
сальдо по счету 79 взаимно перекрываются.
3.
Структурное
подразделение выделено на отдельный баланс, имеет текущий счет, но не
осуществляет самостоятельно реализацию продукции (работ, услуг), по существу
является затратным подразделением — представительством головного офиса в
регионе.
Затраты
структурного подразделения в соответствии с перечнем затрат, определенных
Положением о составе затрат... собираются на соответствующие субсчета счета 26
и передаются головному офису с использованием счета 79-3 «Расчеты по текущим
расходам».
4.
Структурное
подразделение выделено на отдельный баланс, имеет расчетный счет,
самостоятельно реализует товары (работы, услуги). Данная схема более сложная и
для бухгалтерского, и для налогового учета. Кроме проводок, используемых при
третьей схеме, добавляются проводки, связанные с отражением реализации,
расходами на содержание головного офиса, выявлением финансового результата. По
данному элементу учетной политики организация определяет: обособленные
подразделения, выделенные на отдельный баланс
и обособленные подразделения, не выделенные на
отдельный баланс. [16]
К учетной политике могут прилагаться:
положение о бухгалтерской службе
должностные инструкции
работников бухгалтерии
- эти
два документа обычно включают 6 разделов: общие положения, функции, права и
обязанности, ответственность, взаимоотношения (служебные связи), организация
работы.
форма договора (контракта) с
организацией или бухгалтером
иные аналогичные документы [23]
2.2. Учетная политика для
целей бухгалтерского учета и для целей налогообложения (методологические
аспекты учетной политики)
Как уже было отмечено второй раздел - это учетная политика для
целей бухгалтерского учета. В нем нужно установить:
·
способы
амортизации основных средств и нематериальных активов;
·
порядок
учета и списания в производство сырья и материалов;
·
перечень
резервов, которые будет создавать предприятие;
·
порядок
списания общехозяйственных расходов и т. д.
Третий раздел - учетная политика в целях налогообложения.
Здесь нужно отразить порядок определения выручки, которому будет следовать
организация, исчисляя НДС и налог на пользователей автомобильных дорог. Кроме
того, в этом разделе предприятие должно указать, как оно будет признавать доходы
и расходы, а также учитывать отдельные хозяйственные операции в целях
исчисления налога на прибыль. [18]
В соответствии со ст.313 НК РФ порядок ведения налогового учета
устанавливается налогоплательщиком в учетной политике для целей налогообложения,
утверждаемой соответствующим приказом руководителя организации. Согласно
положениям НК РФ организация должна либо включить в свою учетную политику
раздел, касающийся ведения налогового учета, либо отдельным приказом
(распоряжением) руководителя утвердить учетную политику в целях обложения налогом
на прибыль. [23]
Пример отдельного приказа об учетной политике для целей
налогообложения приведен в Приложении №3.
2.2.1. Учет основных
средств
Учетная политика в целях бухгалтерского учета
В данном подразделе приказа об учетной политике предприятие
прежде всего должно установить, каким методом оно начисляет амортизацию
основных средств.
П.18 Положения по бухгалтерскому учету «Учет основных средств»
(ПБУ 6/01), утвержденного приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. № 26н,
предусматривает четыре способа амортизации основных средств:
·
линейный;
·
уменьшаемого
остатка;
·
списания
стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;
·
списания
стоимости пропорционально объему продукции (работ).
Предприятие может предусмотреть в учетной политике сразу
несколько способов начисления амортизации. Однако по одной и той же группе
основных средств можно использовать только один способ.
Амортизацию начинают начислять с 1-го числа того месяца, который
следует за месяцем введения основного средства в эксплуатацию. Начисляется
амортизация в течение всего срока использования объекта. Срок же использования
каждого объекта предприятие устанавливает самостоятельно.
Нужно обратить внимание на то, что амортизация начисляется только
по тем основным средствам, стоимость которых превышает 10000 руб. Объекты
основных средств стоимостью менее 10000 руб. за единицу или иного лимита,
установленного в учетной политике исходя из технологических особенностей, а
также приобретенные книги, брошюры и т.п. издания разрешается сразу списывать
на затраты на производство (расходы на продажу) по мере отпуска их в
производство или эксплуатацию. (в ред. Приказа Минфина РФ от 18.05.2002 №45н) [7] (см. Приложение
№4 – пример 1)
Стоимость ремонта основных средств отражается в учете путем
включения фактических затрат в себестоимость продукции по мере выполнения
ремонтных работ. Для равномерного включения в затраты расходов по ремонту в
организации может создаваться ремонтный фонд. [24]
Одним из основных моментов, которые должны быть отражены в учетной
политике, является порядок переоценки основных средств, находящихся на балансе
организации. [18]
Согласно п.15 ПБУ 6/01, переоценивать основные средства нужно по
состоянию на начало года, при этом следует учитывать, что в последующем их
нужно переоценивать регулярно. [7] (см. Приложение №4 – пример 2)
Организации, которые решили переоценивать свои основные средства,
должны помнить, что произведенная переоценка основных средств для целей
бухгалтерского учета изменяет их первоначальную стоимость и соответственно
изменяет амортизационные отчисления. [24]
Учетная политика в целях
налогообложения
В этом подразделе приказа об учетной политике
предприятие также должно установить, по какому методу оно будет начислять
амортизацию основных средств. Для целей налогового учета амортизация также
начисляется лишь по основным средствам, которые стоят более 10 000 руб.Основные
средства дешевле 10 000 руб. списываются на расходы сразу же после их
передачи в производство.
Налоговый учет предусматривает только два способа
начисления амортизации основных средств (согласно ст.259 Налогового кодекса
РФ):
·
линейный
·
нелинейный.
Линейный способ аналогичен тому, что установлен
для бухгалтерского учета. А вот нелинейный метод не похож ни на один из тех,
которые предусмотрены в ПБУ 6/01. Поэтому рекомендуется и для бухгалтерского,
и для налогового учета установить единый метод начисления амортизации -
линейный. Но это касается только тех основных средств, которые введены в
эксплуатацию с 2002 года.
Если амортизация объекта будет начисляться
линейным способом, то в целях налогового учета имущество надо учесть по
первоначальной или восстановительной стоимости. Однако это не значит, что
придется заново начислять амортизацию. В данном случае можно принять во
внимание срок эксплуатации основного средства до 1 января 2002 года – это
позволяет сделать п.2 ст.259 Налогового кодекса РФ.
Если же амортизация будет начисляться нелинейным
методом, то в налоговом учете это имущество нужно учесть по остаточной
стоимости (ст. 322 Налогового кодекса РФ).
Начисляя амортизацию основных средств, следует исходить из срока
их полезного использования. Определяя этот срок, предприятия должны
руководствоваться специальным классификатором, который утвержден
постановлением Правительства РФ от 1 января 2002 г. №1. С помощью этого
классификатора предприятие сможет установить, к какой амортизационной группе
относится тот или иной объект основных средств. Напомним, что Налоговый
кодекс РФ предусматривает 10 амортизационных групп. В первую группу входят
основные средства со сроком службы от одного года до двух лет включительно, в
последнюю (десятую группу) - имущество со сроком полезного использования свыше
30 лет. Но в пределах этих групп конкретный срок использования каждого объекта
предприятие определяет самостоятельно. Организация также сама устанавливает
срок службы своего имущества и в том случае, когда оно не указано в
классификаторе.
Но при этом необходимо учесть, что по основным средствам со
сроком полезного использования свыше 20 лет амортизация может начисляться
только линейным способом.
В учетной политике необходимо указать, будете ли вы применять
ускоряющие или понижающие коэффициенты амортизации:
Значение коэффициента
Объект
ускоряющий - не выше 2
если объект используется в агрессивной
среде или же на нем работают в несколько смен
ускоряющий - не выше 3
имущество, полученное в
лизинг
понижающие коэффициенты в размере 0,5
легковые автомобили,
первоначальная стоимость которых превышает 300 000 руб. и микроавтобусы,
стоимостью более 400 000 руб.